ENFLASYON
DÜZELTMESİNE İLİŞKİN MEVZUAT
328
SERİ NO'LU VERGİ USUL KANUNU
GENEL TEBLİĞİ
Resmi Gazete No :28/02/2004
Resmi Gazete Tarihi :25387
Konu
Ülkemizde
uzun yıllardır süren
yüksek enflasyon, çok çeşitli
tahribatlarının
yanında, mali tabloları da bozmuş ve mali tabloların gerçek
durumu yansıtmaktan uzaklaşmasına yol açmıştır. Enflasyona
karşı
alınan tedbirler ile sorunun kökten
çözülmesi
hedeflenmiş ve bu konuda çok ciddi mesafeler kat edilmiş ise
de
vergilemenin enflasyonun etkisinden arındırılarak
gerçekleştirilebilmesi ihtiyacı, varlığını halihazırda da
devam
ettiren bir olgudur.
Vergi Usul
Kanununda değişiklik yapan 5024 sayılı
Kanunun(1) amacı da mali tabloların enflasyonun etkisinden
arındırılması ve böylece vergileme üzerindeki
enflasyondan
kaynaklanan olumsuzlukların giderilmesidir.
Enflasyon
düzeltme işlemi ile ilgili olarak 5024
sayılı Kanun ikili bir yaklaşım getirmiş ve 31/12/2003 tarihli mali
tabloların düzeltilmesiyle ilgili farklı düzenlemeler
ihtiva
etmiştir. Süreklilik arz eden ve düzeltme işlemine
ilişkin
ana esasların belirlendiği hükümler Vergi Usul
Kanununun
mükerrer 298 inci maddesinde; 31/12/2003 tarihli mali
tabloların
düzeltilmesine ilişkin hükümler ise
geçici 25
inci maddesinde yer almaktadır. Bu tebliğin konusunu da Vergi Usul
Kanununun geçici 25 inci maddesine göre yapılacak
düzeltme işlemi oluşturmaktadır.
I.
Düzeltme Sırasında Göz
Önünde Bulundurulacak Temel İlkeler
Enflasyon
düzeltmesi yapılırken, tebliğin ilerleyen
bölümlerinde yer alan esaslarla birlikte aşağıdaki
ilkeler de
göz önünde bulundurulacaktır.
- Tebliğ ekinde
yer alan parasal ve parasal olmayan
kıymetlerin gösterilmiş olduğu listeler, işletmelerde para
olarak
yalnızca Türk Lirasının kullanıldığı prensibine dayanılarak
hazırlanmıştır.
- Mükellefler yabancı para üzerinden yapmış oldukları
işlemlerini Vergi Usul Kanununun mevcut hükümleri
doğrultusunda değerlemeye devam edecekler, bunlar için
ayrıca
düzeltme yapmayacaklardır. Bu tebliğ uygulamasında yabancı
paralar
ile yabancı para cinsinden ifade edilen (alacak ve borç
senetleri gibi) kıymetler parasal kıymet olarak addedilecektir.
- İktisadi işletmeye dahil (karşılıklar gibi) bir takım iktisadi
kıymetler asli bir kıymet mahiyeti taşımamakta ve belli bir iktisadi
kıymete bağlı olarak hesaben mali tabloda kendilerine yer
bulmaktadırlar. Bu tür kıymetler bağlı oldukları iktisadi
kıymete
göre parasal ya da parasal olmayan ayrımına tabi tutulacaktır.
Düzeltme işlemine tabi olacak karşılıklar da Vergi Usul Kanunu
hükümlerine göre ayrılması
mümkün olan
karşılıklardır.
- Hisse senetleri esas itibarıyla parasal olmayan bir iktisadi
kıymettir ve düzeltme katsayısı ile çarpılmak
suretiyle
düzeltme işlemi gerçekleştirilecektir. Ancak,
işletmenin
aktifinde yer alan bir hisse senedinin borsada işlem
görüyor
olması durumunda, düzeltme işlemi düzeltme katsayısı
kullanılarak yapılmayacak, değerleme günü itibarıyla
hisse
senedinin borsa rayici dikkate alınacaktır.
- İktisadi işletmeye dahil olup düzeltme işlemine konu olan
parasal olmayan kıymetlerin, işletme ile aidiyeti, düzeltmeye
esas
tarih ve bedellerinin tevsiki zorunludur.
II.
Enflasyon Düzeltmesinin Mahiyeti
II.1.
Enflasyon Düzeltmesinin Anlamı
Genel anlamda
enflasyon düzeltmesi, paranın satın
alma gücündeki değişmeler nedeniyle gerçek
durumu
ifade edemeyen mali tabloların, gerçek durumu ifade eder
hale
gelmelerini sağlamak üzere düzeltme işlemine tabi
tutulmasıdır.
Vergi Usul
Kanununun 5024 sayılı Kanunla değişik
mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasında enflasyon
düzeltmesi, 'mali tablonun ait olduğu tarihteki satın alma
gücü cinsinden hesaplanması' şeklinde tanımlanmıştır.
Buna
göre enflasyon düzeltmesi, mali tablolarda yer alan
kıymetlerin Türk Lirası değerlerinin tablonun ait olduğu
tarihteki
değerine yükseltilmesinden ibaret bir işlemdir.
Düzeltme,
parasal olmayan kıymetlerin enflasyon düzeltmesinde dikkate
alınacak tutarlarının düzeltme katsayıları ile
çarpılması
suretiyle gerçekleştirilecektir.
Tanımdan da
anlaşılacağı üzere enflasyon
düzeltmesinin amacı, mali tablonun ait olduğu tarihteki satın
alma
gücü cinsinden hesaplanmasıdır. Bunu
gerçekleştirmek
için mükellefler aşağıdaki hususları sırasıyla
yerine
getireceklerdir.
- Mali tabloda yer
alan kıymetlerden hangilerinin
parasal olmayan kıymet olduğu tespit edilecektir.
- Tespit edilmiş parasal olmayan kıymetlerin enflasyon
düzeltmesinde dikkate alınacak tutarları bulunacaktır.
- Bulunan bu tutarlar ait oldukları düzeltme katsayılarıyla
çarpılacaktır.
- Parasal olmayan kıymetler düzeltilmiş değerleriyle, parasal
kıymetler ise düzeltmeye tabi tutulmaksızın mali tabloda
gösterilecektir.
II.2.
5024 Sayılı Kanunla Getirilen Geçiş
Sistemi
Daha önce
de değinildiği üzere, düzeltme
işlemi ile ilgili olarak Vergi Usul Kanununda değişiklik yapan 5024
sayılı Kanun ikili bir uygulama getirmiş ve 31/12/2003 tarihli mali
tabloların düzeltilmesiyle ilgili ayrı düzenlemeler
ihtiva
etmiştir.
Enflasyon
düzeltmesine ilişkin ana esaslar Vergi
Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasında yer
almaktadır:
-
Mükellefler fiyat endeksindeki artışın,
içinde bulunulan dönem dahil son
üç hesap
döneminde % 100'den ve içinde bulunulan hesap
döneminde % 10'dan fazla olması halinde mali tablolarını
enflasyon
düzeltmesine tabi tutacaklardır. Bakanlar Kurulunca bu
oranların
değiştirilmesi halinde yeni oranlar dikkate alınacaktır.
- Mükellefler, geçici vergi dönemlerinin
sonu
itibarıyla mali tabloları düzenlemek ve enflasyon
düzeltmesi
yapmak zorundadırlar. Geçici vergi dönemlerinde
yukarıda
belirtilen oranların tespitinde, son üç hesap
dönemi
yerine üçer aylık dönemlerin son ayı dahil
önceki
otuz altı ay ve içinde bulunulan hesap dönemi
yerine son on
iki ay dikkate alınacaktır.
- Bir hesap dönemi içindeki geçici vergi
dönemlerinin herhangi birinde düzeltme yapılması
halinde
takip eden geçici vergi dönemlerinde ve
içinde
bulunulan hesap dönemi sonunda da düzeltme
yapılacaktır.
Ancak mükerrer 298 inci maddenin 5024 sayılı Kanunla değişik
söz konusu hükümleri 1/1/2004 tarihinden
sonrasına ait
mali tablolar için hüküm ifade edecektir.
Çünkü, 5024 sayılı Kanunla Vergi Usul
Kanununa eklenen
geçici 25 inci maddede, 31/12/2003 tarihli
bilançoya
ilişkin enflasyon düzeltmesinin bu madde
hükümlerine
göre gerçekleştirileceği belirtilmiştir.
Buna göre,
- 31/12/2003 tarihli mali tablolar, 5024 sayılı Kanun
hükümleri göz önünde
bulundurulmaksızın
önceki hükümlere göre
düzenlenecektir.
- 31/12/2003 tarihli mali tablolardan sadece bilanço
için
geçerli olmak üzere enflasyon düzeltmesi
yapılacak ve
2003 yılına ait vergi matrahı, düzeltme öncesi mali
tablolara
göre tespit edilen karlar üzerinden hesaplanacaktır.
- 2003 yılı hesap dönemi sonunda düzenlenen
bilançolar
her halükarda enflasyon düzeltmesine tabi
tutulacaktır.
Sonuç
olarak, mükellefler 31/12/2003 tarihli
bilançolarını Vergi Usul Kanununa 5024 sayılı Kanunla
eklenen
geçici 25 inci madde hükümleri
doğrultusunda
düzelteceklerdir. Daha sonraki dönemlere ait mali
tablo
düzeltme işlemleri ise Vergi Usul Kanununun mükerrer
298 inci
maddesindeki hükümlere göre yapılacaktır.
III.
Düzeltme İşlemine Tabi Tutulacak Mali
Tablolar
III.1.
Hesap Dönemi Takvim Yılı Olanlar
5024 sayılı Kanunla
Vergi Usul Kanununa eklenen
geçici 25 inci madde 2003 yılı hesap dönemi sonunda
düzenlenen mali tablolardan sadece bilançonun
düzeltilmesini
öngörmüştür. Düzeltilecek
mali tablo yani bilanço, 31/12/2003 tarihli dönem
sonu
bilançosudur.
Örnek
Kurumlar Vergisi
mükellefiyeti bulunan, hesap
dönemi takvim yılı olan ve bilanço esasına
göre defter
tutan (A) Anonim Şirketi, 1/1/1975 tarihinden bu yana Kayseri'de
bulunan fabrikasında pamuklu dokuma işiyle iştigal etmektedir. Şirket
her hesap dönemi sonunda aşağıda yer alan mali tabloları
düzenlemektedir.
1.
Bilanço
2. Gelir tablosu
3. Nakit akım tablosu
4. Kar dağıtım tablosu
Buna göre
tirketin 31/12/2003 tarihi itibarıyla
düzenlediği mali tablolarda yukarıda sayılanlardan ibaret
olacaktır.
5024 sayılı Kanunla
Vergi Usul Kanununa eklenen
geçici 25 inci maddeye göre anılan şirket,
31/12/2003
tarihi itibarıyla düzenlemiş olduğu söz konusu mali
tablolardan sadece bilançosunu düzeltecektir.
III.2.
Özel Hesap Dönemine Sahip
Olanlar
Kendisine
özel hesap dönemi tayin edilen
mükellefler de geçiş aşamasında sadece
bilançolarını
düzelteceklerdir.
Vergi Usul
Kanununun geçici 25 inci maddesinin
(k) bendine göre, kendisine özel hesap
dönemi tayin
edilen mükelleflerde;
- 31/12/2003
tarihli bilanço, 2004 yılı
içinde biten hesap dönemi sonundaki
bilançoyu,
- 2003 yılı hesap dönemi, 2004 yılı içinde biten
hesap
dönemini,
- 1/1/2004 tarihi 2004 yılı içinde başlayan hesap
döneminin
başındaki tarihi
ifade
etmektedir.(2)
Buna göre
kendisine özel hesap dönemi
tayin edilen mükellefler için geçici 25
inci maddeye
göre düzeltilecek mali tablo 2004 yılı
içinde biten
hesap dönemi sonundaki bilanço olacaktır.
Örnek
Bilanço
esasına göre defter tutan (B)
işletmesinin hesap dönemi takvim yılı olmayıp 1 Haziran'da
başlamakta ve 31 Mayıs'ta sona ermektedir. Buna göre (B)
işletmesi, Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesine
göre yapması gereken düzeltme işlemini 31/5/2004
tarihli
dönem sonu bilançosu üzerinde yapacaktır.
IV.
Enflasyon Düzeltmesi Yapacak Olanlar
IV.1.
Bilanço Esasına Göre Defter
Tutan Gelir veya Kurumlar Vergisi Mükellefleri
31/12/2003
tarihindeki bilanço üzerinde
enflasyon düzeltmesi, kazançlarını
bilanço esasına
göre tespit eden gelir veya kurumlar vergisi
mükellefleri
tarafından yapılacaktır. Yani bir işletmenin Vergi Usul Kanununun
geçici 25 inci maddesine göre enflasyon
düzeltmesi
yapması için iki şart
öngörülmüştür:
1. Gelir veya
kurumlar vergisi mükellefi olmak
2. Bilanço esasına göre defter tutmak
Bu iki şartın
birlikte gerçekleşmesi durumunda,
31/12/2003 tarihindeki bilanço üzerinde Vergi Usul
Kanununun geçici 25 inci maddesine ve bu tebliğe
göre
enflasyon düzeltmesi yapmak, anılan mükellefler
için
zorunluluktur.
Örnek
(C) işletmesinin
ortakları bir baba ve bir oğuldan
oluşmakta ve işletme adı ortaklık statüsünde faaliyet
göstermektedir. Şirketin iştigal konusu perakende nalburiye
malzemeleri alım-satımıdır. Baba ve oğulun ayrı ayrı gelir vergisi
mükellefiyetleri olup, işletmede bilanço esasına
göre
defter tutulmaktadır.
Bu işletme, her iki
şartı da gerçekleştirdiği
için 31/12/2003 tarihli bilançosunu Vergi Usul
Kanununun
geçici 25 inci maddesi hükümleri
doğrultusunda
düzeltme işlemine tabi tutacaktır.
IV.2. Sermaye
Piyasası Kurulu ile Bankacılık
Düzenleme ve Denetleme Kurumunun Düzenlemelerine Tabi
Olan
İşletmeler
Sermaye Piyasası
Kurulu ile Bankacılık Düzenleme ve
Denetleme Kurumunun yüksek enflasyon dönemlerinde
mali
tabloların düzeltilmesine ilişkin düzenlemelerine
göre
bilançolarını düzeltmek zorunda olan
mükellefler
31/12/2003 tarihi itibarıyla, anılan idarelerce yapılan
düzenlemelere uygun bir biçimde
düzeltilmiş olan
bilançolarını Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci
maddesine göre yeniden düzeltmek zorunda değillerdir.
Ancak,
düzeltme sonrası 31.12.2003 tarihli bilançoda
görünen birikmiş amortismanların, Vergi Usul
Kanununda yer
alan amortisman ayırma sürelerine göre bulunan
değerler
üzerinden bilançoda yer almış olması gerekmektedir.
Anılan idarelerin
mali tabloların konsolidasyonu
hakkındaki düzenlemelerine göre mali tablolarını
enflasyon
düzeltmesine tabi tutmuş olan bağlı ortaklık ve iştirakler,
31/12/2003 tarihli bilançolarını Vergi Usul Kanununun
geçici 25 inci maddesine ve bu tebliğe göre
enflasyon
düzeltmesine tabi tutmak zorundadırlar.
IV.3.
Bilanço Esasına Göre Defter
Tutmayan Gelir veya Kurumlar Vergisi Mükellefleri
Bilanço
esasına göre defter tutmayan gelir
veya kurumlar vergisi mükellefleri bu tebliğe göre
enflasyon
düzeltmesi yapamayacaklardır.
Ancak Vergi Usul
Kanununun geçici 25 inci
maddesinin yürürlüğe girdiği tarih
itibarıyla faal olup,
2004 yılı hesap döneminden itibaren ilk defa
bilanço
esasına geçen mükellefler ilk düzeltme
işlemlerini
bilanço esasına geçtikleri tarih itibarıyla ve
Vergi Usul
Kanununun geçici 25 inci maddesinde yer alan esaslara
göre;
daha sonraki düzeltme işlemlerini de mükerrer 298
inci
maddesine göre yapacaklardır.
V.
Parasal ve Parasal Olmayan Kıymetler
Satın alma
gücü ile ulusal para birimindeki
değişmeler arasındaki ilişki göz önünde
bulundurulduğunda, mali tablolarda yer alan kıymetler iki gruba
ayrılırlar:
1. Ulusal para
değerindeki değişmeler karşısında nominal
değerleri aynı kalan ancak satın alma güçleri fiyat
hareketlerine göre ters yönde değişen kıymetler,
2. Ulusal para değerindeki değişmelere rağmen satın alma
güçleri değişmeyen kıymetler.
Bunlardan
birincisine parasal, ikincisine ise parasal
olmayan kıymetler denilir.
Bu durum
bilanço açısından aşağıdaki gibi
şematize edilebilir.
Aktif
BİLANÇO Pasif
__________________________________________________________________
Parasal Varlıklar Parasal Kaynaklar
Parasal Olmayan Varlıklar Parasal Olmayan Kaynaklar
Parasal kıymetlerin
(parasal varlıklar ve parasal
kaynakların) enflasyon düzeltmesine tabi tutulmasına gerek
yoktur.
Zira mali tabloda görünen parasal kıymete ait değer,
mali
tablo tarihi itibarıyla o kıymetin satın alma
gücünü de
göstermektedir. Ancak mali tablonun enflasyonun etkilerinden
arındırılması için, parasal olmayan kıymetlerin (parasal
olmayan
varlıklar ve parasal olmayan kaynakların) enflasyon
düzeltmesine
tabi tutulması gerekir. Mali tabloda görünen parasal
olmayan
kıymetlere ait değerler, mali tablo tarihi itibarıyla bu kıymetlerin
satın alma gücünü gösteren değerler
değildir,
düzeltilmeleri icap eder.
Nevi itibarıyla
iktisadi işletmelere dahil bulunan
kıymetlerden parasal ve parasal olmayan kıymetler tebliğe ekli
listelerde (EK:1, EK:2) gösterilmiştir. Söz konusu
listelerde
öz sermaye kalemlerine yer verilmemiştir. Aksine
hüküm
olmamak şartıyla bu tebliğ uygulamasında öz sermaye kalemleri
'parasal olmayan kıymet' olarak addolunacaktır.
VI.
Parasal Olmayan Kıymetlerin Enflasyon
Düzeltmesinde Dikkate Alınacak Tutarları
VI.1.
Düzeltme itleminde Vergi Usul
Kanununda Yer Alan Değerleme Hükümlerine
Göre Tespit
Edilen Tutarlar Esas Alınır
Parasal olmayan
kıymetlerin düzeltme işleminde,
Vergi Usul Kanununda yer alan değerleme hükümlerine
göre
tespit edilen tutarları esas alınacaktır.
31/12/2003 tarihli
bilanço düzeltilirken
parasal olmayan kıymetlerin, Vergi Usul Kanununun değerleme
hükümlerine göre olması gereken değerleri
üzerinden
bilançoda yer almış olmalarına dikkat edilmelidir.
Ancak burada göz önünde bulundurulması
gereken nokta,
parasal olmayan kıymetlerin düzeltmeye esas tutarlarının
31/12/2003 tarihli bilançoda yer alan tutarları
olmayabileceğidir. Düzeltmeye esas tutar, parasal olmayan
kıymetin
düzeltmeye esas tarih itibarıyla sahip olduğu değerdir.
Örnek
2000 yılının Mart
ayında 2 milyar TL. na alınmış olan ve
takip eden yıllarda yeniden değerlemeye ve amortismana tabi tutulmuş
bir makinenin 31/12/2003 tarihi itibarıyla bilançoda
görünen değeri doğal olarak 2 milyar TL.
olmayacaktır.
Sözkonusu makinenin 31.12.2003 tarihindeki
düzeltilmiş
değeri, düzeltmeye esas tarih itibarıyla sahip olduğu değerine
düzeltme katsayısı uygulanmak suretiyle aşağıdaki şekilde
tespit
edilecektir;(3)
Düzeltilmiş
değer = Maliyet Bedeli x Düzeltme
Katsayısı
= 2.000.000.000 x 3,28561
= 6.571.220.000 TL.
VI.2.
Vergi Usul Kanununun Değerleme
Hükümlerine Göre Bulunan Tutarlardan
Düşülecek
Değerler
Parasal olmayan
kıymetlerin enflasyon düzeltmesinde
dikkate alınacak tutarları belirlenirken bir kısım değerler, parasal
olmayan kıymetlerin Vergi Usul Kanununun değerleme
hükümlerine göre bulunan tutarlarından
düşülecek ve bu işlemden sonra bulunan miktarlar
düzeltmeye esas alınacaktır. Düzeltmeye esas alınacak
tutara
ulaşılırken düşülmesi gereken bu değerler aşağıda
gösterilmiştir.
VI.2.1.
Reel Olmayan Finansman Maliyetleri
VI.2.1.1.
Reel olmayan Finansman Maliyetinin
Mahiyeti
Vergi Usul Kanununa
5024 sayılı Kanunla eklenen
geçici 25 inci maddeye göre 31.12.2003 tarihli
bilanço üzerinde yapılacak düzeltme
işleminde; tevsik
edilmek şartıyla, mali tabloda yer alan bazı parasal olmayan
varlıkların içerisinde bulunan reel olmayan finansman
maliyetlerinin, ilgili varlığın maliyet veya alış bedelinden
düşülmesi sonucu bulunacak tutar düzeltmeye
esas
alınacaktır.
Reel olmayan
finansman maliyeti (ROFM); her
türlü borçlanmada, borç
tutarlarına borcun
kullanıldığı döneme ait TEFE artış oranının uygulanması
suretiyle
bulunan tutarı ifade etmektedir. Yabancı para üzerinden
borçlanmalarda borcun kullanıldığı döneme ait TEFE
artış
oranı, borcun kapatıldığı hesap dönemi sonundaki Türk
Lirası
karşılıklarına uygulanacaktır.
Örnek
Kurumlar vergisi
mükellefi olan, bilanço
esasına göre defter tutan ve hesap dönemi takvim yılı
olan
(D) işletmesi, 15 Şubat 2003 tarihinde 30 milyar TL. banka kredisi
kullanarak, işletme faaliyetlerinde kullanmak üzere bir taşıt
satın almıştır. Altı ay sonra kredi kapatılmış ve 5 milyar TL. faiz
ödenmiştir. Ödenen faiz 163 sıra numaralı Vergi Usul
Kanunu
Genel Tebliği(4) uyarınca söz konusu taşıtın maliyet bedeline
ilave edilmiştir.
Buna göre
31/12/2003 tarihli dönem sonu
bilançosunda taşıtın maliyet bedeli 35 milyar TL. olarak
görünecektir. Söz konusu taşıtın
düzeltmeye esas
tutarı da 35 milyar TL. olacak, ancak taşıtın maliyet bedeli
içerisinde yer alan reel olmayan finansman maliyeti
düşüldükten sonra kalan kısım
düzeltmeye tabi
tutulacaktır.
Borcun kullanıldığı
döneme ait TEFE artış oranı
%1,6 olarak hesaplanmıştır.(5) Buna göre maliyet bedeli
içerisinde yer alan reel olmayan finansman maliyeti
aşağıdaki
şekilde bulunacaktır.
Reel Olmayan Fin.
Maliyeti = Borç Tutarı X
{Borcun Kapatıldığı Aya Ait TEFE (-) Borcun Alındığı Aya Ait TEFE } (/)
Borcun Alındığı Aya Ait TEFE
ROFM =
30.000.000.000 x 0,016
ROFM = 480.000.000 TL.
Söz konusu
480 milyon TL., taşıtın 31/12/2003
tarihli bilançoda görünen değerinden
düşülecek ve taşıtın enflasyon düzeltmesine
esas
tutulacak nihai tutarı bulunacaktır:
Enflasyon
düzeltmesinde dikkate alınacak tutar =
35.000.000.000 - 480.000.000
= 34.520.000.000 TL. 'dir.
VI.2.1.2. Reel Olmayan Finansman Maliyeti İhtiva Edebilen İktisadi
Kıymetler
Maliyet veya alış
bedellerine intikal ettirilmiş ve
düzeltmeye esas tutara ulaşılırken düşülecek
reel
olmayan finansman maliyeti ihtiva edebilecek parasal olmayan varlıklar
aşağıda gösterilmiştir.
1. Stoklar
2. Maddi duran varlıklar
3. Mali duran varlıklar
4. Özel tükenmeye tabi varlıklar
Maliyet veya alış
bedelleri içerisinde reel
olmayan finansman maliyeti ihtiva edebilen iktisadi işletmeye dahil
kıymetlerin ayrıntılı dökümü tebliğe ekli
listede (EK:3)
gösterilmiştir.
VI.2.2.
Reel Olmayan Finansman Maliyetlerinin
Tevsik Edilememesi Hali
Tebliğin (VI.2.1.2)
bölümünde bahsi
geçen kıymetlerin maliyet veya alış bedelleri
içerisinde
yer alan ancak tevsik edilemeyen reel olmayan finansman maliyetlerinin
ilgili kıymetlerin değerinden düşülmesi ve
düzeltmeye
esas olacak tutarlarının bulunması aşağıdaki gibi olacaktır.
VI.2.2.1.
Son Beş Hesap Dönemi
İçinde Aktife Giren Kıymetler İçin
2003 yılı hesap
dönemi dahil, son beş hesap
dönemi içinde aktife giren kıymetlerin maliyet veya
alış
bedeline dahil edilen ancak tevsik edilemeyen finansman giderlerinin
reel olmayan kısımları; toplam finansman maliyetlerine, ilgili
döneme ait TEFE artış oranının dönem ortalama ticari
kredi
faiz oranına bölünmesi sonucunda belirlenen oranlar
uygulanmak suretiyle bulunan tutarın, maliyet veya alış bedelinden
düşülmesi suretiyle hesaplanacaktır.
Formül
olarak ifade etmek gerekirse,
ROFM=Toplam Fin.
Maliyeti X İlgili Hesap Dönemine
Ait TEFE Artış Oranı
İlgili Hesap Dönemine Ait Ortalama Ticari Kredi Faiz Oranı
1/1/1970 tarihinden
31/12/2003 tarihine kadar
gerçekleşen ortalama ticari kredi faiz oranları tebliğe ekli
listede gösterilmiştir. (EK:4)
Örnek
Gelir Vergisi
mükellefi olan ve bilanço
esasına göre defter tutan tacir bay (E) nin, 2003 yılı
içinde banka kredisi kullanarak yapmış olduğu fabrika
binasının
31/12/2003 tarihli bilançodaki değeri 120 milyar TL.dır.
2003
yılı içinde kapatılan söz konusu kredi
için aynı yıl
içinde 20 milyar TL. faiz ödenmiş olup, faiz gideri
tevsik
edilememektedir. Ödenen faizin tamamı 163 sıra numaralı Vergi
Usul
Kanunu Genel Tebliği uyarınca 2003 yılı hesap dönemi sonunda
söz konusu fabrika binasının maliyetine ilave edilmiştir.
Buna göre
maliyete dahil edilen toplam finansman
maliyeti 20 milyar TL. olup, "ilgili döneme ait TEFE artış
oranının dönem ortalama ticari kredi faiz oranına
bölünmesi suretiyle belirlenen" oran aşağıdaki gibi
hesaplanacaktır.
Oran = Finansman
maliyetinin oluştuğu hesap
dönemine ait TEFE artış oranı(6) / Aynı döneme ait
ortalama
ticari kredi faiz oranı(7)
= 0,139 / 0,5035
= 0.276
Buna göre
reel olmayan finansman maliyeti aşağıdaki
şekilde bulunacaktır. (8)
ROFM = Toplam
Finansman Maliyeti x Oran
ROFM =
20.000.000.000 x 0,276
ROFM = 5.520.000.000 TL.
Söz konusu
5.520.000.000 TL., fabrika binasının
31/12/2003 tarihli bilançoda görünen
bedelinden
düşülür ve binanın enflasyon
düzeltmesine esas
tutarı bulunur.
Enflasyon
düzeltmesinde dikkate alınacak tutar =
120.000.000.000 - 5.520.000.000
= 114.480.000.000 TL.
VI.2.2.2.
Son Bet Hesap Döneminden
Önce Aktife Giren Kıymetler İçin
Son beş hesap
döneminden önce aktife giren ve
maliyet veya alış bedeline dahil edilen, ancak tevsik edilemeyen
finansman giderlerinin, son beş hesap döneminden
önceki reel
olmayan kısımları söz konusu iktisadi kıymetin maliyet veya
alış
bedelinden düşülemeyecektir.
VI.2.3.
1/1/2004 Tarihinden Önce Ayrılmış
ve Sermayeye İlave Edilmiş Olan Yeniden Değerleme Değer Artış Fonu Gibi
Fonlar
1/1/2004 tarihinden
önce ayrılmış olan ve sermayeye
ilave edilen yeniden değerleme değer artış fonu gibi fonların sermayeye
ilavesi nedeniyle oluşan sermaye artışları, artış olarak dikkate
alınmayacak ve bunlar enflasyon düzeltmesine tabi
tutulmayacaktır.
Sermayenin,
düzeltmeye esas tutarına ulaşılırken
düşülmesi gereken (sermayeye ilave edilmiş olan) bu
değerler
aşağıda gösterilmiştir.
- İşletmenin
aktifine kayıtlı maddi duran varlık
kalemlerinin Vergi Usul Kanunu hükümlerine
göre yeniden
değerlenmesinden oluşmuş değer artışları,
- İşletmenin iştirakleri ile bağlı ortakları bünyesinde Vergi
Usul
Kanunu hükümlerine göre yapılan yeniden
değerleme
dolayısıyla oluşmuş değer artışları.
- Gelir Vergisi Kanununun 38 inci maddelesine istinaden gayrimenkul,
iştirak hisseleri ve amortismana tabi diğer iktisadi kıymetlerin satış
kazancının maliyet bedelinin arttırılan kısmına tekabül eden
kısımları
VII.
Uygulanacak Düzeltme Katsayıları
Düzeltme
işlemi, Türkiye geneli için
hesaplanan toptan eşya fiyatları genel endeksi göz
önünde bulundurularak Bakanlığımızca saptanmış olan
ve tebliğ
ekinde gösterilen düzeltme katsayıları kullanılarak
yapılacaktır. (EK:5)
Düzeltme
işleminde esas alınacak 'Düzeltmeye
Esas Tarih' 1970 yılından itibaren başlayacaktır. Bu yıldan
önce
hesaplara giren kıymetler 1970 yılında girmiş kabul edilerek bu yılın
Ocak ayına ilişkin düzeltme katsayısı ile
düzeltilecektir.
Özel hesap
dönemine sahip olanlarla 2004
yılından itibaren ilk defa bilanço esasına göre
defter
tutacak olan mükelleflerin ilk düzeltme işleminde
kullanacakları (tebliğe ekli (5) sayılı listede yer almayan)
düzeltme katsayıları aşağıdaki formüle göre
bulunacaktır.
Mali Tablonun Ait
Olduğu Aya Ait Fiyat Endeksi
Düzeltme Katsayısı =
Düzeltmeye Esas Alınan Tarihi İçeren Aya İlişkin
Fiyat
Endeksi
VII.1.
Kullanılacak Düzeltme Katsayılarının
Belirlenmesinde Esas Alınacak Tarihler
Daha önce
de belirtilmiş olduğu üzere,
düzeltme işlemini yapmak için mükellefler
bir kısım
işlemleri adım adım gerçekleştirecektir. Bunlardan birisi de
parasal olmayan kıymetlerin düzeltmeye esas tutarlarının ait
oldukları düzeltme katsayıları ile çarpılmasıdır.
Düzeltme
işlemini yapabilmek için
kullanılması zorunlu olan 'Düzeltme Katsayısı'nı belirlemek
amacıyla; 31/12/2003 tarihli bilançoda yer alan parasal
olmayan
kıymetler için esas alınacak 'Düzeltmeye Esas
Tarih'
aşağıdaki esaslara göre belirlenecektir.(9)
a) Alış bedeli ile
değerlenen menkul kıymetler ve mali
duran varlıklar için: Satın Alma Tarihi
b) İlk madde ve
malzeme, ticari mallar, yarı mamul ve
mamul stokların maliyetine dahil edilen unsurlar, yıllara sari inşaat
ve onarım işlerinde maliyeti oluşturan unsurlar, gelecek aylara ve
yıllara ait giderler, maddi duran varlıklar ve bu varlıkları oluşturan
unsurlar, maddi olmayan duran varlıklar ve bu varlıkları oluşturan
unsurlar, özel tükenmeye tabi varlıklar ve bu
varlıkları
oluşturan unsurlar, yıllara sari inşaat ve onarım hakedişleri ile
haklar ve şerefiyeler, özel fonlar (sabit kıymet yenileme fonu
gibi), kar yedekleri için: Defterlere Kayıt Tarihi
(Bunlara mahsuben
verilen veya alınan parasal olmayan
avanslar, ödeme veya tahsil tarihinden mahsup tarihine kadar
düzeltilir),
c) Parasal olmayan
alınan depozito ve teminatlar ile
avanslar, nakit olarak ödenmiş sermaye, hisse senetleri
ihraç primleri, hisse senedi iptal karları için:
Tahsil
Tarihi
d) Parasal olmayan
verilen depozito ve teminatlar ile
avanslar için: Ödeme Tarihi
e) Aynı sermaye
olarak konulan kıymetler için:
Mülkiyetin İntikal Ettiği Tarih
f) Kar yedekleri,
geçmiş yıl karları ve net
dönem karının sermayeye ilave edilmesi dolayısıyla artırılan
sermaye için: Tescil Tarihi
g) Nakdi sermaye
karşılığı alınan hisse senetleri
için: Ödeme Tarihi
h) Aynı sermaye
karşılığı alınan hisse senetleri
için: Sermaye Olarak Konulan Kıymetlerin
Mülkiyetinin
İntikal Ettiği Tarih
ı) Temettü
karşılığı alınan hisse senetleri
için: İştirak Edilen Şirket Sermayesinin Tescil Tarihi
i) Parasal olmayan
karşılıklar için: Bağlı
Oldukları İktisadi Kıymet İçin Belirlenen Tarihler.
VII.2.
Borsada İşlem Gören Hisse Senetleri
Borsada işlem
gören hisse senetleri, bilanço
günündeki borsa rayici ile dikkate alınacak ve bunlar
için ayrıca düzeltme yapılmayacaktır.
VII.3.
Toplulaştırılmış Yöntemlere
Göre Düzeltme Katsayıları
Enflasyon
düzeltmesinde mükellefler
toplulaştırılmış yöntemleri tercih ediyorlarsa Maliye
Bakanlığınca
belirlenen ve tebliğ ekinde (EK:5) yer alan düzeltme
katsayıları
yerine, bu bölümde yer alan esaslara göre
düzeltme
işlemini gerçekleştireceklerdir.
Toplulaştırılmış
yöntemler kullanılarak
düzeltilebilecek parasal olmayan kıymetler, stoklarla
sınırlıdır.
Mükellefler stokların düzeltmeye esas tutarlarını,
düzeltmede esas alınacak tarihlere bağlı kalmaksızın,
dönem
ortalama düzeltme katsayısı ile veya stok devir hızına
göre
bulunan düzeltme katsayısı ile çarpmak suretiyle
düzeltme işlemini gerçekleştireceklerdir.
Vergi Usul
Kanununun 5024 sayılı Kanunla değişik
mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasının (5) ve (8)
numaralı
bentlerinin verdiği yetkiye istinaden Bakanlığımızca iki tür
toplulaştırılmış yöntem belirlenmiştir:
1.
Basit ortalama yöntemi
2.
Stok devir hızı yöntemi
Mükellefler
belirtilen bu yöntemlerden
herhangi birini seçebileceklerdir.
VII.3.1.
Basit Ortalama Yöntemi
Bu
yöntemde düzeltme katsayısı, mali
tabloların ait olduğu aya ilişkin fiyat endeksinin, bu endeks ile bir
önceki geçici vergi döneminin sonundaki
fiyat endeksi
toplamının ikiye bölünmesi sonucu bulunan endekse
bölünmesiyle elde edilen katsayı olarak hesaplanır ve
düzeltmeye esas tutar olarak 31/12/2003 tarihli
bilançoda
yer alan stoklara ait değerler esas alınır.
1/1/1970 -
31/12/2003 dönemine ait Toptan Eşya
Fiyatları Endeksleri tebliğ ekinde gösterilmiştir. (EK:6)
Örnek
Bilanço
esasına göre defter tutan ve gelir
vergisi mükellefi olan Bay (F) süper market
işletmeciliği
yapmaktadır. Bir hesap dönemi içinde çok
çeşitli mal aktife girmekte ve çıkmaktadır.
31/12/2003 tarihli
bilançoda stok olarak
10.250.000.000 TL. görünmektedir. Stokların
içinde
reel olmayan finansman maliyeti yoktur. Söz konusu stokların
ayrımı ve deftere kayıt tarihi konusunda sıhhatli bilgiler
bulunmamaktadır.
Bay (F), 31/12/2003
tarihli dönem sonu
bilançosunu düzeltirken bilançoda
görünen
stokların düzeltmeye esas tarihlerini ve tutarlarını tespit
etmekte zorlanmış bu nedenle stoklarını toplulaştırılmış
yöntemlerden basit ortalama yöntemini tercih etmek
suretiyle
düzeltmeye karar vermiştir.
Bu yönteme
göre düzeltilmiş stok
değerleri aşağıdaki şekilde bulunacaktır.
Bilançonun
ait olduğu aya ait fiyat endeksi(10)
Dönem Ortalama Düzeltme Katsayısı =
Bilançonun ait olduğu aya ait F.E. + Bilanço
günü itibariyle bir önceki geçici
vergi
döneminin sonundaki fiyat endeksi (10)
2
Dönem
Ortalama Düzeltme Katsayısı (A) = 7382,1
/ [(7382,1 + 7173,3)/2] = 1,014 35
Düzeltmeye Esas tutar (B) = 10.250.000.000 TL.
Düzeltilmit Tutar (A x B) = 10.397.037.500 TL.
VII.3.2.
Stok Devir Hızı Yöntemi
Toplulaştırılmış
yöntemleri tercih eden tüm
mükelleflerin stoklarını basit ortalama yöntemle
düzeltmeleri halinde, özellikle stok devir hızı
çok
yüksek ya da çok düşük olan
mükellefler
için hata payı yüksek sonuçlar ortaya
çıkabilecektir. Zira bu yöntemde tüm
mükelleflerin bilançolarında
görünen stokların
bilanço günü itibarıyla bir
önceki geçici
vergi döneminin ortasında alındığı varsayılmakta ve
düzeltme
işlemi buna göre yapılmaktadır. Vergi Usul Kanununun 5024
sayılı
Kanunla değişik mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasının
(5)
numaralı bendinin Bakanlığımıza verdiği yetkiye istinaden stokların
düzeltilmesinde basit ortalama yönteminin yanı sıra
stok
devir hızı yönteminin de toplulaştırılmış yöntem
olarak
kullanılması uygun görülmüştür. Bu
yöntemi
uygulayan mükellefler; öncelikle stok devir hızını,
sonrasında ortalama stokta kalma süresini hesaplayacaklar ve
nihayetinde de 31/12/2003 tarihli bilançoda
görünen
stokların hangi aydan kaldığını bulacaklardır. Stokların hangi aydan
kaldığı bulunduktan sonra yapılması gereken, düzeltmeye esas
tarih
itibarıyla düzeltme katsayısını bulmak ve bu katsayıyla
31/12/2003
tarihli bilançoda görünen stoklara ait
tutarı
çarpmaktır.
Örnek
Hesap
dönemi takvim yılı olan, bilanço
esasına göre defter tutan ve gelir vergisi mükellefi
olan bay
(G) süper market işletmeciliği yapmaktadır. Hesap
dönemi
içinde çok çeşitli mal aktife girmekte
ve
çıkmaktadır. Bay (G) 31/12/2003 tarihli dönem sonu
bilançosunu düzeltirken bilançoda
görünen
stoklarını toplulaştırılmış yöntemlerden stok devir hızı
yöntemini tercih etmek suretiyle düzeltmeye karar
vermiştir.
Stoklara ilişkin
veriler aşağıdaki gibidir.
31/12/2002
tarihinde toplam stok tutarı: 5.000.000.000
TL.
31/12/2003 tarihinde toplam stok tutarı: 6.000.000.000 TL.
2003 yılında satılan malların maliyeti: 30.000.000.000 TL.
*Birinci adım stok
devir hızını bulmaktır.
Stok Devir Hızı =
Dönem içinde satılan
toplam mal maliyeti (Dönem başı stok tutarı + Dönem
sonu stok
tutarı) / 2
= 30.000.000.000 / [(5.000.000.000 + 6.000.000.000)] / 2
= 5,45
*İkinci adım
ortalama stokta kalma süresini
bulmaktır.
Ortalama Stokta Kalma Süresi = Dönem gün
sayısı Stok
devir hızı
= 365 / 5,45
= 67 gün
31 Aralık 2003
tarihi itibarıyla işletmenin aktifinde
görünen stoklar, ortalama 67 gün
öncesinden yani
Ekim ayından kalan stoklardır. Bu durumda stoklar, 2003 yılının Ekim
ayına ait düzeltme katsayısı ile enflasyon
düzeltmesine tabi
tutulacaktır.
* Son adım
31/12/2003 tarihli bilançoda
görünen stokların düzeltilmiş tutarlarını
bulmaktır.
Ekim 2003 için düzeltme katsayısı 1,02339'dur.
Buna göre
düzeltilmit yıl sonu stok tutarı
aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır.
Düzeltilmiş
Yıl Sonu Stokları = Düzeltmeye
esas tutar x Düzeltme katsayısı
= 6.000.000.000 x 1,02339
= 6.140.340.000 TL.
VIII.
Birikmiş Amortismanların Düzeltilmesi
Tebliğ ekinde
(EK:2) yer alan listede de belirtildiği
üzere amortismana tabi iktisadi kıymetler için
ayrılmış
olan birikmiş amortismanlar parasal olmayan kıymet mahiyetindedir ve
enflasyon düzeltmesine tabi tutulacaklardır. Ancak birikmiş
amortismanlar için farklı bir düzeltme
prosedürü
öngörülmüttür.
Vergi Usul Kanununa
5024 sayılı Kanunla eklenen
geçici 25 inci maddenin (d) bendinde, birikmiş
amortismanların
ait oldukları kıymetin bilanço tarihindeki değerinde
düzeltme sonrasında ortaya çıkan artış oranı
dikkate
alınarak düzeltileceği belirtilmiştir.
Birikmiş
amortismanların düzeltmeye esas tutarının
tespitinde, Vergi Usul Kanununun 320 inci maddesinin son fıkrasına
göre ayrılmış sayılan amortismanlar da fiilen ayrılmış kabul
edilecektir.
Örnek
Hesap
dönemi takvim yılı olan ve kurumlar vergisi
mükellefiyeti bulunan (H) Limited Tirketi; Tubat 1995'de 1
milyon
TL. na satın aldığı, her yıl amortismana tabi tuttuğu ve yeniden
değerleme yaptığı binası için 31/12/2003 tarihli
bilançosunda görünen birikmiş
amortismanları aşağıdaki
gibi düzeltecektir. (Amortisman oranının % 2 olduğu ve normal
amortisman usulünün kullanıldığı varsayılmıştır)
Söz konusu
bina ile ilgili olarak 1995 - 2003
yılları için aşağıdaki gibi bir tablo düzenlemek
mümkündür.
Yeniden Yeniden
Cari Yıl
Değerleme Değerlenmiş Amortisman Birikmit
Oranı Bina maliyeti Gideri Amortisman
1995 0,00%
1.000.000 20.000 20.000,0
1996 72,80% 1.728.000 20.000 54.560,0
1997 80,40% 3.117.312 20.000 118.426,2
1998 77,80% 5.542.581 20.000 230.561,9
1999 52,10% 8.430.265 20.000 370.684,6
2000 56,00% 13.151.214 20.000 598.267,9
2001 53,20% 20.147.660 20.000 936.546,5
2002 59,00% 32.034.779 20.000 1.509.109,0
2003 28,50% 41.164.691 20.000 1.959.205,0
Buna göre
(H) Limited Tirketinin 31/12/2003 tarihli
bilançosunda söz konusu binanın değeri 41.164.691
TL.,
birikmiş amortismanı da 1.959.205 TL. olarak
görünecektir.
31/12/2003 tarihli
bilançoda görünen
birikmiş amortismanların düzeltilmesi, aşağıdaki adımların
gerçekleştirilmesi yoluyla yapılacaktır.
* Birinci adım
amortismana tabi tutulmuş olan binanın
31/12/2003 tarihli bilançoda görünen
değerini
düzeltmektir. Bu da sırasıyla aşağıdaki adımların
gerçekleştirilmesi ile olur.
1.
Düzeltmeye esas tarih vasıtasıyla düzeltme
katsayısı bulunur.
Bina aktife Tubat 1995'de girdiğine göre (Şubat 1995'e ait)
düzeltme katsayısı 46,42830'dur.
2.
Düzeltme katsayısının uygulanacağı
düzeltmeye esas tutar bulunur.
Söz konusu
bina için düzeltmeye esas
tutar 1 milyon TL.dır.
3. Binanın
düzeltilmiş değeri bulunur.
Düzeltilmiş
Bina Değeri = 46,42830 x 1.000.000 =
46.428.300 TL.
*İkinci adım
binanın değerinde düzeltme sonrasında
ortaya çıkan artış oranını bulmaktır.
Artış Tutarı =
46.428.300 - 41.164.691 = 5.263.609 TL.
Artış Oranı = %12,78671
*Son adım
söz konusu artış oranını 31/12/2003
tarihli bilançoda görünen birikmiş
amortisman tutarına
uygulamak ve düzeltilmiş birikmiş amortisman tutarını
bulmaktır.
Düzeltilmiş
Birikmiş Amortisman Tutarı = 1.959.205
x 1,12786 = 2.209.709 TL.
IX.
Yapılacak Muhasebe Kayıtları
Enflasyon
düzeltmeleri, ilgili kıymetlere ait fark
hesaplarına ve enflasyon düzeltme hesabına kaydedilecektir.
Enflasyon fark hesapları, parasal olmayan kıymetlerin düzeltme
işlemi sonrası değeri ile düzeltme öncesi değeri
arasındaki
farklarının kaydedildiği tali hesaplardır ve enflasyon
düzeltme
hesabı ile karşılıklı olarak çalışırlar.
Enflasyon
düzeltme hesabı ise parasal olmayan
kıymetlerin düzeltilmesi sonucu oluşan farkların kaydedildiği
hesabı ifade eder. Parasal olmayan varlıkların enflasyon
düzeltmesine tabi tutulması sonucu oluşan farklar bu hesabın
alacağına, parasal olmayan kaynakların enflasyon düzeltmesine
tabi
tutulması sonucu oluşan farklar ise borcuna kaydedilir. Enflasyon
düzeltme hesabının bakiyesi geçmiş yıl kar/zarar
hesabına
aktarılmak suretiyle hesap kapatılır.
Örnek
Bilanço
esasına göre defter tutan ve hesap
dönemi takvim yılı olan (I) işletmesinin 31/12/2003 tarihli
dönem sonu bilançosunun aşağıdaki gibi olduğunu
varsayalım.
(I) İŞLETMESİ
31/12/2003
AKTİF BİLANÇOSU (TL) PASİF
_______________________________________________________________________
Hazır Değerler 91.877.- Mali Borçlar 150.000.-
Kasa 91.877.- Banka Kredileri 150.000.-
Ticari Alacaklar
450.000.- Ticari Borçlar
100.000.-
Alıcılar 450.000.- Satıcılar 100.000.-
Maddi D. Varlıklar
858.123.- Öz Kaynaklar
1.150.000.-
T.M. ve Cih. (12) 1.430.205.- Sermaye(15) 300.000.-
Demirbatlar (13) 715.103.- Yen. Değ. F. 781.085.-
Bir. Amort.(14)(-) 1.287.185.- Y. Yedekler(16) 68.915.-
Toplam 1.400.000.-
Toplam 1.400.000.-
Söz konusu
bilançonun enflasyon
düzeltmesi aşağıdaki adımların izlenmesi ile
gerçekleştirilecektir.
1.
Adım:
Mali tabloda yer
alan kıymetlerden hangilerinin parasal
olmayan kıymet olduğu tespit edilecektir.(17)
Parasal Kıymetler
Parasal Olmayan Kıymetler
Kasa Tesisi, Makine ve Cihazlar
Alıcılar Demirbaşlar
Banka Kredileri Birikmit Amortismanlar
Satıcılar Sermaye
Yasal Yedekler
2.
Adım:
Tespit edilmiş
parasal olmayan kıymetlerin enflasyon
düzeltmesinde dikkate alınacak tutarları bulunacaktır.
Makine ve Cihazlar
: 700.000 TL.
Demirbatlar : 350.000 TL.
Birikmit Amortismanlar : 1.287.185 TL.
Sermaye : 300.000 TL.
Yasal Yedekler : 68.915 TL.
3.
Adım:
Parasal olmayan
kıymetlerin düzeltilmiş tutarları
bulunacaktır.
Bu kıymetlere ait düzeltme katsayıları aşağıdaki gibidir.
Tesis, Makine ve
Cihazlar : 2,12692
Demirbatlar : 2,67700
Sermaye : 2,74754
Yasal Yedekler : 1,49082
Düzeltme
katsayılarının, ait oldukları kıymetin
düzeltmeye esas tutarı ile çarpılması suretiyle
bulunan
düzeltilmiş rakamlar da aşağıdaki gibi olacaktır.
Tesis,Makine ve
Cihazlar : 2,12692 x 700.000 = 1.488.844
Demirbatlar : 2,67700 x 350.000 = 936.950
Sermaye : 2,74754 x 300.000 = 824.262
Yasal Yedekler : 1,49082 x 68.915 = 102.740
Birikmiş
amortismanların düzeltilmesi ise aşağıdaki
adımların gerçekleştirilmesi yoluyla yapılacaktır.
a)
Makina İçin:
Makinanın
değerinde düzeltme sonrasında
ortaya çıkan artış oranı bulunur.
Artış Oranı = 1.488.844-1.430.205=58.639 TL
Artış Oranı = %4.1
Söz konusu
artış oranı 31/12/2003 tarihli
bilançoda görünen birikmiş amortisman
tutarına
uygulanır ve düzeltilmiş birikmiş amortisman tutarı bulunur.
Düzeltilmiş
Birikmiş Amortisman Tutarı = 858.123 x
1,041 = 893.306 TL.
b)
Demirbaşlar İçin:
Demirbaşın
değerinde düzeltme sonrasında ortaya
çıkan artış oranı bulunur.
Artış Oranı =936.950-715.103=221.847 TL
Artış Oranı = %31
Söz konusu
artış oranı 31/12/2003 tarihli
bilançoda görünen birikmiş amortisman
tutarına
uygulanır ve düzeltilmiş birikmiş amortisman tutarı bulunur.
Düzeltilmiş
Birikmiş Amortisman Tutarı = 429.062 x
1,31 = 562.071 TL.
Buna göre
düzeltme farkları şu şekilde
gerçekleşmiş olacaktır.
Tesis, makina ve
Cihazlar için: 1.488.844 -
1.430.205= 58.639
Demirbaşlar İçin: 936.950 - 715.103= 221.847
Birikmiş Amortismanlar İçin: 1.455.377 - 1.287.185= 168.192
Sermaye İçin: 824.262 - 300.000= 524.262
Yasal Yedekler İçin: 102.740 - 68.915= 33.825
Söz konusu
bu farklara ait yevmiye defteri
kayıtları da aşağıdaki gibi olacaktır.
Tesis Makine ve
Cihaz. H. 58.639
(Enflasyon Farkı)
Enflasyon Düzeltme Hesabı 58.639
Demirbatlar H.
221.847
(Enflasyon Farkı)
Enflasyon Düzeltme Hesabı 221.847
Yeniden Değ. Fonu
H. 781.085
Enflasyon Düzeltme Hesabı 781.085
Enflasyon
Düzeltme Hesabı 168.192
Birikmit Amort. H. 168.192
(Enflasyon Farkı)
Enflasyon
Düzeltme Hesabı 524.262
Sermaye H. 524.262
(Enflasyon Farkı)
Enflasyon
Düzeltme Hesabı 33.825
Yasal Yedekler H. 33.825
(Enflasyon Farkı)
Bu kayıtlara
göre enflasyon düzeltme hesabının
alacak kalanı (1.061.571 - 726.279 =) 335.292 TL. olacaktır.
BORÇ
EFLASYON DÜZELTME HESABI ALACAK
___________________________________________________________________
Sermaye E. F. 524.262.- Tesis M.ve Cihazlar E.F. 58.639.-
Birikmit AmortismanlarE.F. 168.192.- Demirbatlar E.F. 221.847.-
Yasal Yedekler E.F. 33.825.- Yeniden Değerleme Fonu 781.085.-
Toplam 726.279.-
Toplam 726.279.-
Söz konusu
335.292 TL. lık alacak kalanı
Geçmiş Yıllar Kar/Zarar Hesabına devredilerek
kapatılacaktır.
(Söz konusu bu işlemlerin ayrıntıları tebliğin (XI.)
bölümünde gösterilmiştir.)
Enflasyon
Düzeltme Hesabı 335.292
Geçmiş Yıl Kar/Zarar Hesabı 335.292
4. Adım:
Son adım bilançonun düzeltilmiş değerleriyle ifade
edilmesidir. Yeni değerlerin bilançoda yer alması ile
düzeltilmiş bilanço denkliği aşağıdaki gibi
oluşacaktır.
(I) İŞLETMESİ
31/12/2003
AKTİF DÜZELTİLMİŞ BİLANÇOSU(TL) PASİF
_________________________________________________________________________
Hazır Değerler 91.877.- Yabancı Kaynaklar 150.000.-
Kasa 91.877.- Bankalar 150.000.-
Ticari Alacaklar
450.000.- Satıcılar 100.000.-
Maddi Duran
Varlıklar 970.417.- Öz Kaynaklar
1.262.294.-
Makina ve Cihazlar 1.488.844.- Sermaye 824.262.-
Demirbatlar 936.950.- Geçmiş Yıl karı 335.292.-
Birikmit Amortisman(-)1.455.377.- Yasal Yedekler 102.740
Toplam 1.512.294.-
Toplam 1.512.294.-
X.
Yıllara Sari İnşaat ve Onarma İşleri
Mükellefler,
yıllara sari inşaat ve onarma işlerine
ait maliyet ve hakedişlerine ilişkin düzeltmeleri, enflasyon
düzeltme hesabı yerine yıllara sari inşaat enflasyon
düzeltme
hesabına kaydedeceklerdir.
Yıllara sari inşaat
ve onarma işlerine ait maliyet ve
istihkak tutarları ile ilgili olarak 31/12/2003 tarihinde oluşan
düzeltme farkları işin bitiminde mali kar/zarar tutarının
tespitinde dikkate alınmayacaktır.
XI.
Geçmiş Yıl Kar ve Zararları
2003 yılı hesap
dönemine ait beyannamede yer alan
indirilemeyen geçmiş yıl mali zararları ile cari
dönem mali
zararları matrahın tespitinde mukayyet değerleri ile dikkate
alınacaktır.
31/12/2003 tarihli
bilançonun düzeltilmiş
aktif toplamından düzeltilmiş sermaye, düzeltilmiş
hisse
senetleri ihraç primleri ve düzeltilmiş hisse
senedi iptal
karları ile borç toplamının çıkarılması sonucu
bulunan
fark, geçmiş yıllar kar/zararı hesabında
gösterilecektir.
Bu şekilde tespit edilen geçmiş yıl karı vergiye tabi
tutulmayacak, geçmiş yıl zararı ise zarar olarak kabul
edilmeyecektir.
31/12/2003 tarihli
bilançonun pasifinde öz
sermaye kalemleri dışında parasal olmayan kalemler olduğu takdirde
(parasal olmayan alınan avanslar, hakedişler ya da ertelenmiş gelirler
gibi), geçmiş yıl kar/zararı hesabında düzeltilmiş
aktif
toplamından düzeltilmiş borç tutarı
çıkarılırken
varsa bu kalemlerin düzeltilmiş değerleriyle dikkate alınması
gerekir.
Örnek
Bilanço
esasına göre defter tutan ve hesap
dönemi takvim yılı olan (K) işletmesinin 31/12/2003 tarihli
bilançosunda öz sermaye kalemleri aşağıdaki
başlıklar
itibarıyla oluşmuştur.
Sermaye
Hisse Senetleri İhraç Primleri
Hisse Senedi İptal Karları
Maddi Duran Varlık Yeniden Değerleme Artışları
İştirakler Yeniden Değerleme Artışları
Maliyet Artışları Fonu
Yasal Yedekler
Statü Yedekleri
Olağanüstü Yedekler
Özel Fonlar (Sabit Kıymet Yenileme Fonu)
Diğer Kar Yedekleri
Geçmiş Yıllar Zararları (-)
Dönem Net Zararı (-)
Vergi Usul Kanununa
5024 sayılı Kanunla eklenen
geçici 25 inci maddenin (g) bendinde, 31/12/2003 tarihli
bilançonun düzeltilmiş aktif toplamından
düzeltilmiş
sermaye, düzeltilmiş hisse senetleri ihraç primleri
ve
düzeltilmiş hisse senedi iptal karları ile borç
toplamının
çıkarılması sonucu bulunan farkın geçmiş yıllar
kar/zararı hesabında gösterileceği ve bu şekilde tespit edilen
geçmiş yıl karının vergiye tabi tutulmayacağı,
geçmiş yıl
zararının ise zarar olarak kabul edilmeyeceği ifade edilmiştir.
Bu nedenle,
enflasyon düzeltmesi yapıldıktan sonra
yukarıdaki öz sermaye kalemlerinden aşağıda sayılan kalemler
bilançoda düzeltilmiş değerleriyle yer alacak,
diğer
kalemler ise sıfırlanacak, bir başka ifade ile düzeltilmiş
bilançoda gösterilmeyecektir.
Sermaye
Hisse Senetleri İhraç Primleri
Hisse Senedi İptal Karları
Yasal Yedekler
Statü Yedekleri
Olağanüstü Yedekler
Özel Fonlar (Sabit Kıymet Yenileme Fonu)
Geçmiş
yıl kar veya zararı da düzeltilmiş
bilanço denkliğini sağlayacak şekilde öz kaynaklar
içinde yer alacaktır.
XII.
Pasif Kalemlere Ait Enflasyon Fark
Hesabında Yer Alan Değerlerin Çekilişi
Parasal olmayan
pasif kalemler arasında yer alan 'avans
ve depozitolar, hakedişler, kar yedekleri ve özel fonlar
(sabit
kıymet yenileme fonu gibi)' hariç olmak üzere;
pasif
kalemlere ait enflasyon fark hesapları, herhangi bir suretle başka bir
hesaba nakledildiği veya işletmeden çekildiği takdirde, bu
işlemlerin yapıldığı dönemlerin kazancı ile
ilişkilendirilmeksizin, bu dönemde vergiye tabi tutulacaktır.
Ancak öz sermaye kalemlerine ait enflasyon fark hesapları,
kurumlar vergisi mükelleflerince sermayeye ilave edilebilecek
ve
bu işlem kar dağıtımı sayılmayacaktır.
Tebliğ olunur.
(1) 30/12/2003
tarih ve 25332 sayılı Resmi Gazetede
yayımlanmıştır.
(2) Özel hesap dönemi tayin edilen
mükellefler, tebliğin
ilerleyen bölümlerinde, bu
bölümdeki tarih ve
açıklamaları dikkate alacaklardır.
(3) 2000 yılının Mart ayı için düzeltme katsayısı
3,28561
olup, maliyete eklenmiş reel olmayan finansman maliyeti bulunmadığı
varsayılmıştır.
(4) 27/1/1985 tarih ve 18648 sayılı Resmi Gazetede yayımlanmıştır.
(5) Borcun alındığı Şubat 2003 ayına ait TEFE: 7055,70
Borcun kapatıldığı Ağustos 2003 ayına ait TEFE: 7169,40
Borcun kullanıldığı döneme ait TEFE artış oranı: (7169,40 -
7055,70) / 7055,70 = 0,016
(6) Finansman maliyetinin oluştuğu hesap dönemine (2003) ait
TEFE:
7382,1
Finansman maliyetinin oluştuğu hesap döneminden bir
önceki
hesap dönemine ait
TEFE: 6478,8
TEFE artış oranı: (7382,1- 6478,8) / 6478,8 = 0,139
(7) Ocak 2003 için açıklanan yıllık ortalama
ticari kredi
faiz oranı %50,35'dir.
(8) Oranın (1) den büyük çıkması halinde,
toplam
finansman maliyetinin tamamının reel olduğu kabul edilecek ve oran (1)
olarak uygulanacaktır.
(9) 31/12/2003 tarihinden öncesine rastlayan (Kurumlar Vergisi
Kanununun 37 ve 38 inci maddeleri ile Gelir Vergisi Kanununun 81 inci
maddesinde belirtilen ve mukayyet değerleriyle yapılan) devir işlemleri
nedeniyle işletme aktifinde yer alan iktisadi kıymetlerin
düzeltmeye esas tarihi olarak devir tarihi değil söz
konusu
kıymetlerin devir yoluyla ortadan kalkan işletmenin envanterine
alındığı (bu tebliğin VII.1 numaralı kısmında ayrıntıları
gösterilen) tarihler esas alınır.
(10) Bilançonun ait olduğu 2003 yılının Aralık ayına ait
TEFE
7382,1'dir.
(11) 2003 yılının Eylül ayına ait TEFE 7173,3'dür.
(12) Hesapta izlenen makine aktife Nisan 2001'de girmiş olup, maliyet
bedeli 700.000 TL.dır.
(13) Hesapta izlenen demirbaş aktife Şubat 2001'de girmiş olup, maliyet
bedeli 350.000 TL.dır.
(14) Makine teçhizat birikmiş amortismanı 858.123 TL.;
demirbaş
birikmiş amortismanı 429.062 TL.dır.
(15) Ocak 2001'de konulmuttur.
(16) 31 Aralık 2001'de ayrılmıştır.
(17) Yeniden değerleme fonu, tebliğin (XI) inci
bölümünde yer alan esaslar dahilinde
sıfırlanacağı
için, parasal ve parasal olmayan kalemler arasında
zikredilmemiştir.
328
SAYILI VUK GENEL TEBLİĞİ İLE İLGİLİ
DÜZELTME
03
Nisan 2004 - Sayı: 25422
28/02/2004
tarihli ve 25387 sayılı Resmi
Gazete'de aslına uygun olarak yayımlanan, 328 sıra numaralı Vergi Usul
Kanunu Genel Tebliği'nin 46 ncı ve 54 üncü sayfaları;
Maliye
Bakanlığının 2/4/2004 tarihli ve B.07.0.GEL.0.29/2994-26/014795 sayılı
yazısı üzerine, doğru şekliyle yeniden yayımlanmıştır.
Düzeltilir.
46
NCI SAYFANIN YENİ HALİ
31/12/2002
tarihinde toplam stok tutarı :
5.000.000.000. TL.
31/12/2003 tarihinde toplam stok tutarı : 6.000.000.000. TL.
2003 yılında satılan malların maliyeti : 30.000.000.000.TL.
* Birinci adım stok
devir hızını bulmaktır.
Stok Devir Hızı : Dönem içinde satılan toplam mal
maliyeti
/[ (Dönem başı stok tutarı + Dönem sonu stok tutarı)
/ 2 ]
: 30.000.000.000 / [(5.000.000.000 + 6.000.000.000)] / 2
: 5,45
* İkinci adım ortalama stokta kalma süresini ve dolayısıyla
stokların aktife hangi ayda girdiklerini bulmaktır.
Ortalama Stokta Kalma süresi : Dönem gün
sayısı / Stok
devir hızı
: 365 / 5,45
: 67 gün
31 Aralık 2003
tarihi itibarıyla işletmenin aktifinde
görünen stoklar, ortalama 67 gün
öncesinden yani
Ekim ayından kalan stoklardır. Bu durumda stoklar, 2003 yılının Ekim
ayına ait düzeltme katsayısı ile enflasyon
düzeltmesine tabi
tutulacaktır.
* Son adım
31/12/2003 tarihli bilançoda
görünen stokların düzeltilmiş tutarlarını
bulmaktadır.
Ekim 2003 için düzeltme katsayısı 1,02339'dur.
Buna göre
düzeltilmiş yıl sonu stok tutarı
aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır.
Düzeltilmiş Yıl Sonu Stokları : Düzeltmeye esas tutar
X
Düzeltme katsayısı
: 6.000.000.000 X 1,02339
: 6.140.340.000. TL.dır.
VIII.
Birikmiş Amortismanların Düzeltilmesi
Tebliğ ekinde
(EK:2) yer alan listede de belirtildiği
üzere amortismana tabi iktisadi kıymetler için
ayrılmış
olan birikmiş amortismanlar parasal olmayan kıymet mahiyetindedir ve
enflasyon düzeltmesine tabi tutulacaklardır. Ancak birikmiş
amortismanlar için farklı bir düzeltme
prosedürü
öngürülmüştür.
Vergi Usul Kanununa 5024 sayılı Kanunla eklenen geçici 25
inci
maddenin (d) bendinde, birikmiş amortismanların ait oldukları kıymetin
bilanço tarihindeki değerinde düzeltme sonrasında
ortaya
çıkan artış oranı dikkate alınarak düzeltileceği
belirtilmiştir.
Birikmiş
amortismanların düzeltmeye esas tutarının
tespitinde, Vergi Usul Kanununun 320 inci maddesinin son fıkrasına
göre ayrılmış sayılan amortismanlar da fiilen ayrılmış kabul
edilecektir.
54
ÜNCÜ SAYFANIN YENİ HALİ
Vergi Usul Kanununa
5024 sayılı Kanunla eklenen
geçici 25 inci maddenin (g) bendinde, 31/12/2003 tarihli
bilançonun düzeltilmiş aktif toplamından
düzeltilmiş
sermaye, düzeltilmiş hisse senetleri ihraç primleri
ve
düzeltilmiş hisse senedi iptal karları ile borç
toplamının
çıkarılması sonucu bulunan farkın geçmiş yıllar
kar/zararı hesabında gösterileceği ve bu şekilde tespit edilen
geçmiş yıl karının vergiye tabi tutulmayacağı,
geçmiş yıl
zararının ise zarar olarak kabul edilmeyeceği ifade edilmiştir.
Bu nedenle,
enflasyon düzeltmesi yapıldıktan sonra
yukarıdaki öz sermaye kalemlerinden aşağıda sayılan kalemler
bilançoda düzeltilmiş değerleriyle yer alacak,
diğer
kalemler ise sıfırlanacak, bir başka ifade ile düzeltilmiş
bilançoda gösterilmeyecektir.
Sermaye
Hisse senetleri ihraç primleri
Hisse senedi iptal karları
Yasal yedekler
Statü yedekleri
Olağanüstü yedekler
Özel fonlar (Sabit kıymet yenileme fonu)
Geçmiş
yıl kar veya zararı da düzeltilmiş
bilanço denkliğini sağlayacak şekilde öz kaynaklar
içinde yer alacaktır.
XII.
Pasif Kalemlere Ait Enflasyon Fark
Hesabında Yer Alan Değerlerin Çekilişi
Parasal olmayan
pasif kalemler arasında yer alan "avans
ve depozitolar, hakedişler, kar yedekleri ve özel fonlar
(sabit
kıymet yenileme fonu gibi)" hariç olmak üzere,
pasif
kalemlere ait enflasyon fark hesapları, herhangi bir suretle başka bir
hesaba nakledildiği veya işletmeden çekildiği taktirde, bu
işlemlerin yapıldığı dönemlerin kazancı ile
ilişkilendirilmeksizin, bu dönemde vergiye tabi tutulacaktır.
Ancak, öz sermaye kalemlerine ait enflasyon fark hesapları,
kurumlar vergisi mükelleflerince sermayeye ilave edilebilecek
ve
bu işlem kar dağıtımı sayılmayacaktır.
Tebliğ olunur.
|